一、基本案情

（一）案件来源

2008年5月，根据专项稽查工作计划，南京市地方税务局稽查局对南京市某某房地产开发（集团）有限公司2006至2007年度地方各税申报缴纳情况实施了税务稽查。

（二）纳税人基本情况

南京市某某房地产开发（集团）有限公司成立于2002年3月，注册资金2000万元，系A类纳税人，纳税信用等级非A级。开发有金基唐城和金基翠城两个项目，其中，金基唐城分四期建设，一、二期工程已于2005年竣工验收，三期于2007年完工，四期待建；金基翠城分两期，均于2007年底前完工。

（三）主要违法事实

1.营业税金及附加

   2003年接受南京机电产业（集团）有限公司委托开发建设机电科技大厦工程，根据协议规定应按建设项目工程预算的8%收取项目管理费，而该公司一直未申报缴纳营业税金及附加。

2.土地增值税

  2007年收取“翠城二期”商铺预售款9910000元，根据规定应按2%预缴土地增值税，该公司错按1%缴纳。

3.企业所得税

⑴该公司上述代建的“科技大厦”项目收取的管理费长期挂“其他应付款”账户，未按规定申报缴纳企业所得税

⑵该公司开发建设的“唐城三期”、“翠城一期”和“翠城二期”项目已于2007年办理完工备案，其中“翠城一期”和“翠城二期”至2007年底预收房款余额分别为7152650.98元和64926642.1元，未按规定结转销售收入共计72079293.08元。

⑶开发成本结转不实

①该公司开发的“翠城二期”项目，其中12、13幢尚未开发建设，经查其土地成本20949987.56元已全部计入已完工程成本中结转。

②该公司开发的“唐城三期”项目中，会所产权不属于全体业主所有，会所成本已并入该项目总成本中进行了结转。

③该公司根据自己预估的成本利润率结转开发成本，且方法运用错误，经调整后重新计算：“翠城一期”项目少结转成本10202062.32元，“翠城二期”项目多结转成本3096273.42元，“唐城三期”项目少结转成本15329959.75元。以上三个项目累计还可以再结转成本22435748.65元。

4.土地使用税

2006年金基翠城二期尚未开发建设的12、13幢商品房占地面积6351.20平方米未申报缴纳土地使用税。

（四）定性及处理结果

根据《中华人民共和国营业税暂行条例》、《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》及《国务院关于教育费附加征收问题的紧急通知》（国发明电[1994]2号）等规定，追缴2004年度未申报缴纳的营业税金及附加计125152.50元。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》等规定，补征2007年度少预缴的土地增值税99100元。根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》等规定，追缴2007年度少申报缴纳的企业所得税12574444.99元。根据《中华人民共和国土地使用税暂行条例》的规定，追缴2006年度少申报缴纳的土地使用税9526.80元。

    根据《中华人民共和国税收征收管理法》第32条规定，对上述查补的营业税、城建税加收滞纳金68777.50元，土地增值税加收滞纳金6193.75元，土地使用税加收滞纳金2624.63元。

对该公司隐瞒收入少缴2004年度营业税和城建税的行为，定性为偷税，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第63条规定，处以应补缴税款百分之五十的罚款计60321.25元；对该公司2007年虚假申报少缴土地使用税的行为，定性为偷税，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第63条规定，处以应补缴税款百分之五十的罚款计4763.40元

本案应追缴税款、滞纳金、罚款合计12950904.82元。

二、稽查方法

稽查人员在接手案件后即围绕案情展开了周密细致的调查：一是到相关房产部门查阅该公司开发项目的备案、销售登记等有关信息，掌握了该公司金基翠城一、二期和金基唐城三期两个项目均已办理完工备案等情况；二是到主管税务机关了解评估情况，分析该公司可能存在项目已符合完工标准但相应的预收账款未结转、成本结转不实、委托代建项目未按规定纳税等涉税问题；三是根据已掌握的资料进行初步的比对分析，发现该公司企业所得税税负率为2%左右，远低于同行业平均值（5%～6%），结合该公司预收账款余额较大和有成本项目余额为零但仍有部分余房未售等情况，初步分析可能存在少转收入和成本结转不实的问题。

根据案头分析得出的疑点，稽查人员确定了初步稽查方案，将收入结转和成本核查作为本次检查的重点，主要检查预收账款是否及时结转，成本是否实际发生及正确结转。相应的，将“预收账款”、“开发成本”、“其他应付款”、“预付及应付账款”等科目作为重点切入科目；将开发项目的立项批复、建设用地及工程规划许可证、土地出让相关资料、工程备案情况、建筑工程合同、商品房销售契约等作为重点审核资料，从而查实金基翠城一期项目预收售房款7152650.98元、二期项目预收售房款64926642.1元未结转收入，同时发现金基翠城和金基唐城两个项目存在多转成本和少转成本等成本结转不实的问题。

为查实成本问题，稽查人员决定将其开发成本的结转全部重新进行计算，主要按以下几个步骤进行：首先划清已完工程成本和未完工程成本；其次对已完工程成本进行核查，对照国税发[2006]31号文等有关文件，将不能计入成本和可以计入成本的金额进行重新调整，最后根据上述步骤确定的可以结转的成本总基数乘以商品房出售率以计算出最终可以结转的税收成本。在第一个步骤的核查中，稽查人员发现金基翠城二期项目中12、13栋尚未开发建设，但其土地成本20949987.56元已全部作为完工产品成本结转，这部分多转的金额应进行调整；在第二个步骤的核查中，稽查人员对照售房契约附加条款发现其中明确约定会所产权归开发商所有，而当时会所未售，但其成本已全部在税前结转完毕，这部分多转的金额也应进行调整；在最后确定可以结转成本的总基数时，稽查人员遇到了难题——怎样找到一个既符合国税发[2006]31号文规定又合情合理的计算方法。该公司在结转成本时是以实际计入“开发成本”科目的金额为基数的，如果稽查人员也以此为基数直接计算则算出的平均可税前结转成本是每平方米3800元左右，但该公司取得土地的成本就达到每平方米3200元左右，这样算下来，可以税前结转的成本中每平方米土建和安装的成本只有600元，而南京市建工局提供的南京地区建筑造价标准中小高层住宅的土建和安装工程总价平均为1124.89元，说明用这种计算方法算出的计税成本和收入不匹配、不科学，而且根据已了解的情况，该公司2008年还会有大量成本发生，如果这样结转势必造成以后年度收入和成本严重不匹配。于是，稽查人员重新调整思路。根据国税发[2006]31号文规定，税前可以结转的成本必须是真实发生的。该公司计入“开发成本”科目的都是已付款并取得票据的，对已付款但未取得票据的成本部分均计入“预付账款”科目。稽查人员认为，预付的成本虽然未取得合法票据，但只要能证明是真实发生的也应该可以在税前结转。经逐笔对照合同和付款凭证，最终确定金基唐城和金基翠城项目真实发生的预付成本有57572896.71元，稽查人员将此并入成本总基数重新计算，得出金基翠城二期项目多结转成本3096273.72元，金基翠城一期项目和金基唐城项目还可以再结转成本25532022.07元的结论。根据这种计算方法算出的平均计税成本为每平方米4200多元，其中土建安装成本1000余元，相对科学合理，企业也表示能够接受。

此外，稽查人员发现该公司“其他应付款”账户挂账3000万元，比较可疑，企业解释是收取的垫付工程款。调取协议发现， 该公司于2003年接受南京机电产业（集团）有限公司委托开发建设机电科技大厦工程，工程预算2818.90万元，该公司应按建设项目工程预算的8%收取项目管理费共计225.50万元，并于2004年底之前分三次收取完毕。经调查了解，该工程确由机电产业集团委建，且该大厦已于2006年投入使用，而该公司一直以工程未决算为由未缴纳税款。稽查人员分析，根据合同约定的收款日期即2004年应为营业税的纳税义务发生时间，这是比较明确的；企业所得税相对确认困难一些，因为项目虽未决算但已投入使用两年，且委建单位支付的款项中也明确含有手续费，应确认收入，考虑到决算时最终的手续费金额还会调整，稽查人员认为应先按合同约定的金额确认收入，待实际决算时再进行调整，这样比较合理，因此确认225.50万元的手续费收入作为2007年度的企业所得税计税依据。

三、案例分析和点评

本案反应出的问题较有代表性，如项目已经完工预收账款迟迟不结转；尚未开发或正在开发的项目成本挤占已完工程成本；产权已明确属于开发公司的会所成本计入配套设施成本一并结转；成本不按规定计算，随意结转；在建项目的土地不缴纳土地使用税，等等，这一系列问题都是当前房地产业常见的涉税违法问题，需要税务部门引起足够的重视并着力加以解决。

本案中，稽查人员在理解和运用税收政策时，体现出了原则性、灵活性与创新精神。如对“计入开发成本的费用必须是真实发生的”政策规定，各地有着不同的理解，有的认为“真实发生”是指支付并取得合法票据，有的认为是实际付款，有的认为只要取得票据不管是否已支付，有的认为只要匹配就可以。本案中，稽查人员以实质重于形式为原则，在考虑真实性的基础上，结合平均成本的合理性和匹配性计算出的可以税前结转的成本应该是客观公正并符合有关政策精神的。这为本案的成功查处奠定了前提和基础。